Utilizzo in compensazione di crediti IVA di importo superiore a 15.000 euro
Una delle novità più importanti che hanno interessato la riforma delle compensazioni dei crediti Iva, è la previsione dell’obbligo di apposizione del visto di conformità, posto a carico dei contribuenti che intendono compensare crediti Iva per importi superiori a 15.000,00 euro annui.
Il visto di conformità non rappresenta in assoluto una novità, in quanto già disciplinato dall’art. 35, comma1, lett. a) del D.Lgs. n. 241 del 9 luglio 1997 e si inquadra nell’ambito delle attività di assistenza fiscale espletate dai soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 3 dell’art. 3 del DPR 322/1998.
L’originaria formulazione dell’art. 10 del D.L. 78/2009 attribuiva il potere di rilasciare il visto di conformità esclusivamente ai soggetti di cui alla lett. a) del comma 3 dell’art. 35, cioè agli iscritti nell’albo dei dottori commercialisti ed esperti contabili e agli iscritti nell’albo dei consulenti del lavoro.
A seguito della modifica apportata al decreto legge in sede di conversione nella L. n. 102 del 3 agosto 2009, è stata ampliata la platea dei soggetti competenti a rilasciare il visto di conformità; sono stati ricompresi tutti i soggetti individuati dall’art. 35 citato (eliminando il riferimento al comma 3 e alla lettera a)), vale a dire anche i responsabili dell’assistenza fiscale dei CAF-imprese e gli iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle Camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria.
Il Legislatore ha inoltre disposto che, per i contribuenti per i quali è esercitato il controllo contabile di cui all’art. 2409-bis del codice civile, la dichiarazione dalla quale emerge il credito IVA che si intende compensare, può essere validamente sottoscritta, ai fini appunto della compensazione e in alternativa al visto di conformità, oltre che dal rappresentante legale o in mancanza, da chi ne ha l’amministrazione o da un rappresentante negoziale, anche dai soggetti che esercitano il controllo contabile, cioè il revisore contabile, la società di revisione, il Presidente del Collegio sindacale.
La circolare n. 57 del 23 dicembre 2009 ha chiarito che le sottoscrizioni da parte del rappresentante legale e di chi esercita il controllo contabile non sono alternative, ma entrambe necessarie.
La previsione del visto di conformità opera, naturalmente, nell’ambito del contrasto agli abusi rappresentati dalle compensazioni di crediti inesistenti e si prefigge l’obiettivo di garantire, attraverso soggetti che si pongono come intermediari tra i contribuenti e l’amministrazione finanziaria, un controllo preventivo sulla correttezza dei dati esposti nelle dichiarazioni e nelle istanze dalle quali emergono crediti di importi superiori a 15.000,00.
Ai sensi dell’art. 35, comma 1, lett. a) del D.Lgs. 241/1997, il visto di conformità può essere apposto solo sulle dichiarazioni annuali e si rilascia mediante indicazione del codice fiscale e apposizione della firma del responsabile del CAF-imprese o del professionista, negli spazi dedicati, in dichiarazione.
Quindi, nel caso in cui ricorra l’ipotesi di compensazione di un credito Iva trimestrale superiore a 15.000,00 euro, non vi è l’obbligo di apposizione del visto di conformità sull’istanza trimestrale (IVA TR).
L’iscrizione dei soggetti legittimati nell’elenco informatizzato è personale, pertanto, nell’ipotesi in cui l’attività di assistenza fiscale sia svolta nell’ambito di una associazione professionale, è il singolo professionista abilitato al rilascio del visto, e non tutti gli appartenenti all’associazione, ad essere autorizzato all’apposizione.
Ai sensi degli articoli 12 e 23 del decreto n. 164/1999, il visto di conformità è rilasciato se le dichiarazioni e le scritture contabili sono state predisposte e tenute, rispettivamente, dal CAF e dal professionista che rilascia il visto.
Tuttavia, in considerazione dell’obbligatorietà del visto, se le scritture contabili sono tenute da un soggetto non legittimato, il contribuente si potrà rivolgere ad un professionista abilitato, che in ogni caso sarà tenuto a svolgere tutti i controlli richiesti dalle norme.
Con riguardo ai soggetti legittimati ad apporre il visto di conformità, sono previsti adempimenti diversi a seconda della categoria di appartenenza.
CAF-imprese
Si identificano con i Centri di assistenza fiscale costituiti dai soggetti di cui all’art. 32, comma 1, lett. a),b) e c) del D.Lgs. 241/1997 (a cui, per ragioni di brevità, rimando); essi devono essere costituiti in forma di società di capitali ed aver ottenuto dalla Direzione Regionale competente, ai sensi degli articoli 7 e 9 del decreto n. 164/1999, la prescritta autorizzazione allo svolgimento dell’attività di assistenza fiscale.
Ai sensi dell’art. 35, comma 1, lett.a) del D.Lgs. 241/1997, il responsabile del CAF-imprese, che è il soggetto abilitato ad apporre il visto, deve essere iscritto nell’albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili; la sua sottoscrizione attesta la conformità dei dati delle dichiarazioni predisposte dal CAF, alla relativa documentazione e alle risultanze delle scritture contabili e di queste alla relativa documentazione.
Il responsabile del CAF-imprese che appone il visto di conformità non è tenuto ad adempiere agli obblighi previsti per i professionisti (comunicazione preventiva ai sensi dell’art. 21 del decreto n. 164/1999 e polizza fidejussoria), in quanto i controlli inerenti la sussistenza dei requisiti previsti per il rilascio dell’autorizzazione sono già stati effettuati in capo al CAF-imprese, per conto del quale il responsabile attesta la conformità.
Ai sensi dell’art. 34, comma 1 del D.Lgs. 241/1997, i CAF-imprese non possono prestare assistenza fiscale alle imprese soggette all’IRES che sono tenute alla nomina del Collegio sindacale e alle quali non sono applicabili le disposizioni sugli studi di settore.
Possono, al contrario, prestare assistenza fiscale agli imprenditori individuali, anche se costituiti in forma di impresa familiare, e alle società di persone, in entrambi i casi anche se fossero esclusi dall’applicazione degli studi di settore.
Professionisti
Relativamente ai professionisti, ai sensi dell’art. 10 del D.L. 78/2009, come modificato in sede di conversione nella L. n. 102 del 3 agosto 2009, legittimati all’apposizione del visto di conformità, come già avuto modo di esporre, sono gli iscritti all’albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili e in quelli dei consulenti del lavoro nonché gli iscritti, alla data del 30 settembre 1993, nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economa e commercio o equipollenti o di diploma di ragioneria.
Restano esclusi dalla legittimazione ad apporre il visto di conformità, le associazioni professionali di cui è parte il professionista iscritto nell’elenco informatizzato e le società di servizi composte in maggioranza da professionisti legittimati ad apporre il visto.
Diversamente da quanto abbiamo visto finora per i CAF-imprese, i professionisti che nell’ambito dell’attività di assistenza fiscale, intendono apporre il visto di conformità sulle dichiarazioni, sono obbligati, ai sensi dell’art. 21 del decreto n. 164/1999 ad effettuare comunicazione in via preventiva alla Direzione Regionale competente per domicilio fiscale.
La comunicazione deve contenere:
- i dati anagrafici del professionista, la qualifica professionale, il codice fiscale e la partita Iva;
- il domicilio e gli altri luoghi in cui è esercitata l’attività;
- in presenza di società o associazione professionale, deve essere indicata la denominazione o ragione sociale, nonché i dati anagrafici dei soci e dei componenti del Consiglio di amministrazione, del Collegio sindacale, se previsto, e delle società di servizi di cui il professionista intende avvalersi per prestare assistenza fiscale, con l’indicazione delle attività affidate.
Se il professionista abilitato esercita l’attività di assistenza fiscale nell’ambito di una associazione professionale, la comunicazione dovrà contenere, oltre ai dati del singolo professionista, anche quelli relativi all’associazione di cui fa parte.
Il professionista deve essere abilitato alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali, rilasciata dall’Agenzia delle Entrate.
Se il visto è apposto da un professionista, la trasmissione telematica della dichiarazione può essere effettuata anche da una società di servizi, di cui uno o più professionisti posseggono la maggioranza assoluta del capitale sociale; il professionista resta comunque responsabile ed è tenuto al diretto controllo delle attività svolte.
In allegato alla comunicazione devono essere prodotti, ai sensi degli articoli 46 e 47 del D.Lgs. 445/2000, unitamente alla copia di un documento di identità:
- copia (inizialmente, conforme) della polizza assicurativa,
- la dichiarazione di insussistenza di provvedimenti di sospensione dell’ordine di appartenenza,
- la dichiarazione di sussistenza dei requisiti di cui all’art. 8, comma 1 del decreto 164/99 e cioè:
- non aver riportato condanne anche non definitive o sentenze emesse ai sensi dell’art. 444 cpp per reati finanziari,
- non avere procedimenti penali pendenti per reati finanziari,
- non aver commesso violazioni gravi e ripetute alle disposizioni in materia di imposte sui redditi e IVA,
- non trovarsi in una delle condizioni penalmente rilevanti che si configurino come causa di esclusione alla candidatura per elezioni regionali, provinciali, comunali, di cui all’art. 15, comma 1 della L. n. 55/1990 (come sostituito dall’art. 1 L. 16/1992).
Una volta verificata la sussistenza di tutti i requisiti, la Direzione Regionale competente, provvede all’iscrizione nell’elenco informatizzato, con decorrenza dalla data di presentazione della comunicazione.
Con riguardo alla documentazione, molti sono stati i dubbi che hanno incontrato sia gli operatori professionali che dovevano produrre quanto richiesto, che i funzionari dell’Agenzia preposti al controllo; in modo particolare le incertezze interpretative hanno interessato i contenuti considerati essenziali ai fini dell’accettazione, che la polizza fideiussoria deve avere.
Essa rappresenta infatti il documento più complesso e sicuramente fra i più importanti, delegata come è, a garantire il completo risarcimento al terzo danneggiato.
Già con la circolare n. 57/2009, la Direzione Centrale Servizi ai Contribuenti ha reso i primi chiarimenti in merito.
E’ stato precisato che la copertura assicurativa deve fare espresso riferimento all’attività di assistenza fiscale mediante apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni, senza limitazione ad un singolo modello di dichiarazione (autonoma copertura).
Il massimale della polizza, come stabilito dall’art. 6 del decreto 164/1999, non può essere inferiore a € 1.032.913,80 e deve essere adeguato al numero di contribuenti assistiti, di visti di conformità, asseverazioni e certificazioni (cd. “visto pesante”) rilasciati.
A questo proposito, nell’ipotesi in cui il professionista faccia parte di uno studio associato, la circolare ha chiarito che può essere utilizzata la polizza stipulata dall’associazione professionale per i rischi professionali, purché questa preveda una autonoma copertura assicurativa per l’assistenza fiscale prestata dai singoli professionisti, espressamente riportati sulla stessa;è stato inoltre precisato che il massimale di 1,03 milioni di euro è indipendente dal numero di professionisti associati (in tal senso la nota dell’11/2/2010 e la circolare n. 12 del 12/3/2010).
La nota chiarisce anche che nell’ipotesi in cui il professionista possieda la maggioranza assoluta del capitale sociale della società di servizi di cui si avvale per l’attività di assistenza fiscale, non può, al contrario della situazione precedente, utilizzare l’assicurazione per i rischi professionali rilasciata alla società, ma deve stipulare una autonoma polizza.
Ancora in questa ipotesi, il professionista può essere validamente iscritto nell’elenco informatizzato se il possesso del requisito dell’abilitazione alla trasmissione telematica sussiste in capo alla società di servizi (naturalmente il professionista deve essere in possesso di partita Iva).
Si applicano le stesse regole per il professionista facente parte di uno studio associato in cui almeno la metà dei componenti sia costituita da soggetti legittimati ai sensi dell’art. 3, comma 3, lettere a) e b) del DPR 322/1998 (albo commercialisti e consulenti del lavoro).
La polizza deve inoltre contenere l’espressa condizione di totale risarcimento dei danni provocati nel periodo di validità della polizza, anche successivamente alla scadenza del contratto e a prescindere dalle cause che ne hanno determinato la cessazione, purché denunciato nei cinque anni successivi.
La copertura assicurativa non deve quindi contenere franchigie o scoperti, a meno che la società assicuratrice non si impegni espressamente a risarcire il terzo danneggiato, salvo rivalersi successivamente sull’assicurato.
Con la nota dell’11 febbraio 2010, la Direzione Centrale Servizi ai Contribuenti, ha fornito anche alcune precisazioni relative al trattamento delle comunicazioni.
E’ stato precisato che in presenza di irregolarità o di carenze, è consentito al professionista di integrare o regolarizzare la propria comunicazione previa comunicazione data dalla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate, mentre non è previsto un obbligo (ma solo una disponibilità a fornire le informazioni eventualmente richieste) da parte della Direzione Regionale di comunicare, a sua volta, l’inserimento nell’elenco, che deve intendersi come avvenuto, in mancanza di comunicazioni di irregolarità.
Ciò in quanto il professionista inoltra una comunicazione e non una richiesta di autorizzazione al rilascio del visto di conformità.
A proposito delle polizze contenenti clausole di esclusione della copertura di danni patrimoniali derivanti da difetti o errori del software utilizzato, è stato chiarito che le stesse sono da considerare valide in quanto l’attività di programmazione del software non può essere compresa in quella di assistenza fiscale.
Infine, sempre con riguardo alla polizza, la nota della DC ha precisato che, al fine di semplificare e velocizzare le attività di controllo nella fase di accoglimento delle comunicazioni, si attribuisce validità anche alla copia semplice del contratto di assicurazion, che deve però essere integrale per consentire il controllo completo delle condizioni richieste, senza necessità di autenticazione della firma del rappresentante della compagnia assicuratrice.